Devlet Muhasebesinin Tanım, Kapsam Ve Kavramlar Yönünden Genel Muhasebe Teorisi İle Karşılaştırması

Ülkemizde Uygulanan Devlet Muhasebesinin Tanım, Kapsam Ve Kavramlar Yönünden Genel Muhasebe Teorisi İle Karşılaştırması

Devlet muhasebe sistemimiz sürekli bir değişime ve gelişime imkan verecek dinamik bir yapıya kavuşturularak,yukarıda açıklanan fonksiyonların tamamını yerine getirecek hale getirilmesi gerekirken, son olarak dilinin sadeleştirilmesi çalışmaları ile gelinen düzeyden de sarfınazar edilerek fonksiyonları daraltılmıştır. Pratik gerekçelerden hareketle gerçekleştirilen değişiklik sonucu ortaya çıkan durum ülke ihtiyaçlarına cevap vermediği gibi, ilgilileri devamlı surette uluslararası kuruluşların tenkitlerine muhatap kılmıştır. Bu tenkitlerde genellikle ileri sürülen gerekçe mevcut Devlet muhasebe sisteminin ( ve kamunun diğer birimlerinin uygulamaları dahil ) ürettiği verilerin yetersiz ve tutarsız olduğudur. Gerçekten de uygulanan Devlet muhasebe sistemi gelinen noktada, ülke ihtiyaçlarını da karşılamamak suretiyle eleştirileri haklı çıkarmaktadır.

Uygulanan sistemin tamamının eleştirel incelemesi böyle bir yazının boyutlarını aşacağından, aşağıda kısaca genel muhasebenin tanımı, kapsamı ve kavramları açısından Devlet muhasebe sistemimiz   ve uygulamasının kısa bir sorgulaması yapılacaktır.

Tanım ve Kapsam

Muhasebe en genel tanımıyla; tamamen veya kısmen mali karakterde ve para ile ifade edilebilen işlemlere ait anlamlı ve doğru bilgileri sağlayacak şekilde, verilerin ilgili kaynaklardan toplanması, doğruluklarının saptanması, kaydedilmesi, raporlar halinde sunulması ve nihayetinde analiz ve yorumlanmasını içeren bir süreçtir.

Muhasebe konusu olan birimin faaliyeti ticari ise ticari muhasebe, faaliyet alanına göre de banka, sigorta, sanayi muhasebeleri gibi adlandırılan ihtisas muhasebeleri sözkonusudur. Eğer muhasebeye konu birim devlet ve onun faaliyetleri ise isimlendirmede bir ihtisas muhasebesi olan “ devlet muhasebesi kavramı kullanılmaktadır.

Genel muhasebe tanımındaki unsurları ülkemizde uygulanan Devlet muhasebesine indirgediğimizde, mevcut muhasebe sistemi ve uygulamaları (Devlet faaliyetleri, mali işlemler, bilgi toplama, tasnif, raporlama, analiz ve yorumlama gibi ) noksanlıklar içermektedir.

Bir muhasebe sisteminin tam ve kusursuz sayılabilmesi için uygulandığı birimin faaliyetlerinin maddi, hukuki ve iktisadi sonuçlarını tam olarak ortaya koyması gerekir. Maddi sonuçlar taşınır ve taşınmaz mallarla, hukuki sonuçlar alacak ve borçlarla, iktisadi sonuçlar ise faaliyetin belli bir dönemdeki sonucu ile ifade edilir. Sistem anılan sonuçlardan yalnızca bazılarını kavrayıp, bunları da eksik olarak yansıttığı takdirde yetersiz bir sistemdir.

Ülkemizde halen uygulanan Devlet muhasebesi temelde bütçe işlemlerinin muhasebeleştirmesi olup, nakit esasına dayanmaktadır. Faaliyetlerin kaydı gerçekleşme zamanlarına göre değil, esas itibariyle tahsilat ve ödemenin gerçekleşmesine bağlanmıştır. Bunun alternatifi patrimuvanın muhasebesi ve tahakkuk esasıdır. Burada kapsam bütçe ile sınırlı olmaksızın bütün taşınır ve taşınmaz malların, alacak ve borçların diğer bir ifadeyle varlık ve kaynakların ile bunlara bağlı işlemlerin ödeme ve tahsilat anı yerine, gerçekleştikleri anda kayda alınmasıdır.

Devlet muhasebe sistemimizin dayanağını teşkil eden Genel Muhasebe Kanununun birinci maddesinde, Devlet mallarının yönetim ve muhasebesinden bahisle Devlet muhasebesinin kapsamı Devlet malı olarak belirlenmiştir. Aynı Kanunun ikinci maddesinde, Devletin mal varlığı; Devletçe salınan ve alınan her türlü vergi ve resim ile Devlete ait nakit, hisse senedi, her türlü taşınır ve taşınmaz eşya, mal, kıymet ve bunların kiraları ile satış bedellerinden oluşur denmek suretiyle, patrimuvanın hesabı amaçlanmıştır. Ancak, yukarıdaki hükümlere rağmen Devlet muhasebesini düzenleyen Devlet Muhasebesi Yönetmeliği ile kapsam genel olarak bütçe işlemlerine çekilmiş, kayıt zamanı da (istisnalar hariç) nakit esasına bağlanmıştır.

Yine Kanunun 40 ıncı maddesinde “Bir mali yıl içinde tahakkuk eden gelirler ve hasılat o yıl bütçesinin gelirini oluşturur. Ancak mali yıl sonunda kalan tahakkuk artığı gelecek yıl bütçesine mal edilir. “ denilerek, gelirlerde tahakkuk eden gelir esası kabul edilmiş, hemen arkasından tahsilat kavramı ve devamla devreden gelir (devreden tahakkuk) ibaresiyle gelirde tahsilat esası benimsenmiştir. Gelirlerle ilgili bu hükümlere karşılık; giderlerle ilgili olarak giderin yılı başlıklı Kanunun 47 nci maddesinde, giderin yılının hizmetin yapılış tarihi olarak belirlenip, o yıl bütçesine konulan ödeneklerle karşılanması esası kabul edilmiş, geçmiş yıllarda gördürülen hizmetler ve alınan malların giderleştirilmesinde ana kurala istisnalar getirilmiştir. Yani giderlerde de malın alınıp hizmetin gördürüldüğü tarih giderin yılının belirlenmesinde asıl olmakla beraber, ödenek şartı gider yazılma zamanı için belirleyici bir unsur olarak öngörülmüştür.

Gelir ve giderlerle ilgili bu hükümler topluca değerlendirildiğinde tahakkuk eden gelir, gerçekleşme tarihine göre yılı saptanan gider; buna karşılık tahsil olunan gelir, ödeneğe bağlı gider yaklaşımları ile Kanunda hem tahakkuk hem de nakit esasını bir arada tutan karma ikili bir sistem benimsenmiştir.

Kanuna dayanılarak çıkarılan ve sık sık değiştirilip-geliştirilen Devlet Muhasebesi Genel ve Muamelat Yönetmeliklerinde de bu karma yaklaşım benimsenip, nakit esasından yararlanılarak bütçe işlemleri ve sonuçları çıkarılmakla birlikte, merkezde hesapların birleştirilmesi (ve kapatılması) sırasında tahakkuk hesaplarından yararlanılarak Devletin genel faaliyet sonucu çıkarılmakta iken; 1990 yılında yönetmeliklerin birleştirilmesi suretiyle yapılan değişiklikle, iki aşamalı sistem terk edilip, özde nakit esası ve bütçe muhasebesine dönülerek kapsam daraltılmış, Kanunun öngördüğü tahakkuk esasından da büyük oranda vazgeçilmiştir.

Temel Kavramlar

İyi bir muhasebe sistemi kurulması ve uygulanması için sistemin genel kabul görmüş muhasebe kavram ve ilkelerine uygun olması gerekir. Bir muhasebe sisteminden bahsedebilmek için muhasebe planının, asgari muhasebe temel kavram ve ilkelerine uygunluğu gerekli olmakla birlikte, bu kavram ve ilkelere uyulması mutlak bir zorunluluk değildir. Üstelik bu ilke ve kavramlar sabit ve değişmez nitelikte değildirler. Çünkü muhasebe dinamik ve sürekli olarak değişen ve gelişen bir disiplindir. Bu bakımdan muhasebe disiplininin tabii bilimlerde olduğu gibi genel yasaları ve sabit ilkeleri olmayıp, ayrı ayrı olaylar karşısında değişmeyen ilkeler yerine genel kabul görmüş kavram ve ilkeleri sözkonusudur.

Genel kabul görmüş deyimi, bu kavramların uygulamada geniş ölçüde kullanıldıklarına işaret ederken, bunların kesinlikle izlenmesi gereken kurallar olmadığını da belirtmektedir. Genel kabul görmüş muhasebe kavramlarının ( ilkeler ) kabulü ve geliştirilmesindeki amaç, muhasebe uygulamalarında farklılıkları azaltmak, yöntem ve usullerde uyumlu bir uygulamaya yer vermek, muhasebe konusu olan birimin iç işlemleri ve muhasebeye konu diğer birimler arası karşılaştırmaya elverişli bilgilerin, tabloların ve raporların üretimine olanak sağlamaktır.

Temel muhasebe kavramları uluslararası bir nitelik kazanmış olup, muhasebe sistem ve uygulamalarına yön veren yaklaşımlardır. Aşağıda, bu temel kavramlar açısından mevcut Devlet muhasebe sistemi ve uygulaması kısaca irdelenecektir.

1-Sosyal Sorumluluk: Sosyal sorumluluk muhasebenin organizasyonunda, muhasebe uygulamalarının yürütülmesinde ve mali tabloların düzenlenmesi ve sonuçlanmasında tüm toplumun çıkarlarının gözetilmesi ve dolayısıyla bilgi üretiminde gerçeğe uygun ve tarafsız davranılmasıdır.

            Devlet muhasebesinin temel sosyal sorumluluğu Devletin hesabının topluma doğru, etkin ve yaygın bir şekilde ulaştırılmasına aracılık etmektir.

Devlet muhasebesi sadece dahili bir organizasyon ve bilgilenme aracı olmamalıdır. Devletin hesabının ister yönetici, bütçe hakkı gereğince ister vatandaş olsun ilgili veya ilgilenen herkesin bilgisine ulaşması ve ilgilenen herkese asgari bir bilgi vermesi asıl amaç olmalıdır. Bundan maksat, Devletin hesabının herkesçe sorgulanması değil, herkese açık olmasıdır. Açıklık ve bilgi verme işleminin tabii uzantısı olarak muhasebeye yansıyan sonuçların, yine muhasebenin kendi içindeki kontrol mekanizmaları ile doğrulanmasıdır. Uygulayıcı ve yöneticilerin sonuca etkilerinin önlenmesidir. Amacı ve kapsamı daraltılmış, devretmeyip olduğu gibi bırakılan hesapların yer aldığı, kendi içindeki kontrol mekanizmaları yetersiz olduğundan sonucu kontrol edilemeyen bir muhasebe uygulamasının sosyal sorumluluğu yerine getirip getirmediği tartışmalıdır. Buna rağmen mevcut Devlet muhasebesinden elde edilen sonuçların yılda bir kez olsun kamuya açık Resmi Gazetede yayımlanmaması sosyal sorumluluk açısından ayrıca büyük bir eksikliktir.

2- Parayla Ölçülme: Parayla ölçülebilen iktisadi olay ve işlemler muhasebeye ortak bir ölçü olarak ulusal para birimi ile yansıtılmalıdır.

Para ile ifadenin diğer bir adı fiyattır. Fiyatlandırma Devlet faaliyetlerinde her zaman uygulanmadığı gibi, fiyat istikrarının olmadığı ülkemizde ulusal para özellikle son yıllarda değer ölçüsü olma işlevini tam olarak yerine getirememektedir. Bu nedenle, ulusal para ölçüsü Devlet muhasebesinde fiilen uygulanmakla birlikte anlamını yitirmeye başlamıştır.

3-Süreklilik : Muhasebeye konu birimin faaliyetlerini bir süreye bağlı olmaksızın sürdüreceğini, işletme sahiplerinin ya da hissedarlarının yaşam süreleriyle bağlı olmadığını ifade eder.

Tanımda yer alan kavram yerine Devleti ikame ettiğimizde, tek tek bireylerin iradeleri toplamından oluşan devletin (Devlette devamlılık esas olduğundan ) ömrünün, bu iradelerin ömrüyle sınırlı olmamasıdır ki, bu anlamda kavram Devlet muhasebesinde uygulama alanı bulmaktadır.

4-Dönemsellik : İşletmenin sürekliliği kavramı uyarınca sınırsız kabul edilen ömrünün belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat, gelir ve karların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılmasıdır.

Devlet muhasebesinde şekli olarak belki en belirgin biçimde uygulanan muhasebe ilkesi dönemsellik ilkesidir. Hesap dönemi (Takvim yılı), görevliler açısından da yönetim dönemi ilkenin açık uygulamalarıdır. Ancak, bu bölümleme sadece bir hesap kesimi ve sorumluluk belirlemeden öteye gitmemektedir. Devlet muhasebesinde halen büyük ölçüde nakit esası geçerli olduğundan, gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesinden bahsedilemez. Yine faaliyet dönemi sonuçlarının saptanması gibi bir ameliye nakit esaslı muhasebede hem zordur, hem de mevcut muhasebe sistemimiz bunu amaçlamamıştır. Halen çıkarılan faaliyet sonucu bütçe işlemlerinin sonuçlarıdır. Bütçe işlemlerinin sonuçlarının çıkarılmasında belirgin bir başarı sözkonusudur. Ancak, bu sonuç sadece bütçe gelir ve giderleri arasındaki basit farkı göstermektedir. Bütçe açığını (veya fazlasını) gösteren bu rakam pek anlamlı bir sonuç değildir. Çünkü, sonuç hesaplarına yansıtılmadan olduğu gibi bırakılan tutarlar yanında, taşınır ve taşınmaz malları kapsamayan, en önemlisi finansmana ilişkin iç ve dış borçların kur artış farklarına ilişkin değerleme tutarları gibi faaliyet sonucuna etkili unsurları yansıtmayan bir faaliyet sonucu karşısında, sadece şekli ve içerikten yoksun bir dönemsellikten bahsedilebilir.

5- Maliyet Esası: Para mevcudu, alacaklar ve maliyetinin belirlenmesi mümkün veya uygun olamayan diğer kalemler hariç, edinilen varlık ve hizmetlerin muhasebeleştirilmesinde bunların elde edilme maliyetinin esas alınmasıdır.

Bu ilke Devlet muhasebesinde en zor işletilebilecek ilkelerin başında yer almaktadır. En başta gelen nedeni, Devletin bir çok faaliyetinin fiyatlandırmaya (maliyetin göstergesi olan) tabi tutulamamasıdır. Çünkü Devlet faaliyetlerinin çoğunun fiyatı-maliyeti tespit edilemediği gibi bir çok Devlet faaliyetinde böyle bir amaç da sözkonusu değildir. Örneğin, çağdaş devletin en önemli özelliklerinden olan sosyal hizmetler ve devletin temel fonksiyonları arasında yer alan iç ve dış güvenlik, adalet gibi hizmetler fiyat ve maliyete konu olmayacak hizmetlerdir.

Uygulamada bütçe giderleri Devlet faaliyetlerine ilişkin tüm maliyetlerin karşılığı olarak görülmekte olup, bu durum maliyet kavramında ifadesini bulan gerçekçi ve anlamlı bir ölçü değildir.

6- Tutarlılık : Muhasebe uygulaması için seçilen muhasebe politikalarının birbirini izleyen dönemlerde değiştirilmeden uygulanması gereğini ifade eder. Mali durumun, faaliyet sonuçlarının ve bunlara ilişkin yorumların karşılaştırılabilir olması bu kavramın amacıdır. Tutarlılık kavramı benzer olay ve işlemlerde kayıt düzenleri ile değerleme ölçülerinin değişmezliğini ve mali tablolarda biçim ve içerik yönünden tek düzeni öngörür.

Yukarıdaki bölümlerde değinildiği üzere, genel muhasebenin tam bir disiplin olamadığı, bir ihtisas muhasebesi olan Devlet muhasebesinin ise genel muhasebeye göre bütün ülkelerdeki uygulamalarının yetersiz olduğu herkes tarafından kabul edilen bir gerçektir.

Bu tespit gözardı edilmemekle beraber, ülkemizde uygulanan Devlet muhasebesinin dayanağını teşkil eden Genel Muhasebe Kanununda özellikle muhasebe prensipleri açısından bir değişiklik olmamışken, Kanuna uygun ( Bütçe ve patrimuvanı kapsayan, nakit ve tahakkuk esasını bir arada tutan ) bir hesap planı bugüne kadar gerçekleştirilememiştir. Üstelik Kanunda öngörülen ilkeler çerçevesinde ulaşılan seviyeden 1990 yılında yapılan değişikliklerle geriye gidilmiş, ülkenin insan ve teknik kapasitesine uygun olarak zamanla ulaşılan birikimi yok sayma derecesinde bir düzenleme yapılmıştır.

Karşılaştırma aynı anlamdaki bilgilerin aynı esas ve ölçülerde kayıt edilmesi, değerlemesi ve raporlanmasından elde edilen çıktılardan yapılabilir. Devlette (ve diğer kamu birimlerinde de aynı şekilde) uzun yıllar aynı anlama gelir bir veri üretimi yoktur. Kamunun tümüne ait konsolide edilmiş sağlıklı sonuçlar da mevcut değildir. Dolayısıyla ortada kıyaslanacak ciddi bir veri yoktur. En yaygın veri üretimine konu olan bütçe uygulama sonuçları yalnızca kendi içinde bir kıyaslamaya tabi tutulması gerekirken, bu sonuçlar genellikle çok yanlış bir biçimde Devletin bir yıllık faaliyet sonucu gibi yansıtılmaktadır. Oysa bütçe uygulama sonuçları, faaliyet sonucunu oluşturan unsurlardan sadece birisidir. Devletin faaliyet sonucu bütçe uygulama sonuçlarından çok daha farklı ve büyük bir tutara ulaşmaktadır. Bu yanlış algılama, karar ve uygulama sürecini baştan sekteye uğratan önemli bir faktördür.

7- Tam Açıklama : Mali tabloların, bu tablolardan yararlanacak kişi ve kuruluşların doğru karar vermelerine yararlı olacak ölçüde açık ve anlaşılır olmasıdır.

Kapsamı ve amacı daha baştan daraltılmış bir muhasebe uygulamasından elde edilen verilere dayanılarak, muhasebenin temel fonksiyonları arasında yer alan ileriye dönük karar ve karar geliştirme mümkün değildir. Bu nedenle, kapsam ve amaçla orantılı yüzeysel bir açıklık ve sonuç sözkonusudur.

Ayrıca, mevcut Devlet muhasebesinde gerçek bir mali tablo üretiminden bahsedilemez. Halen düzenli olarak Bakanlığımızca Kamu Hesapları Bülteni adıyla ( ki bu yanlış bir adlandırmadır.) çıkarılan bültenlerdeki tablo ve grafikler kamu kesiminin tamamını değil, sadece genel ve katma bütçe işlemlerine ilişkin sonuçları vermektedir. Bültendeki bilgilerin çoğu bütçe gelir ve gider yardımcı hesaplarının ayrıntısından ibarettir.

Bültenlerdeki bilgilerin muhasebe açısından dayanağını oluşturan aylık geçici ve yıllık kesin mizanlar bültenlerde yer almamaktadır. Bültenlerde yer alan bilgilerin hesap planındaki defter-i kebir ve yardımcı hesap sonuçlarıyla kontrol edilebilmesi gerekir. Bu şekilde desteklenmeyen raporlar daha çok bir iç işlem niteliğindedir. Bu nedenle, değişik kurumlarca yayımlanan bu tip bültenler muhasebenin tanımında ifade edilen tam bir mali tablo değillerdir.

8- Önemlilik : Bir hesap kalemi veya mali olayın nisbi ağırlık ve değerinin, mali tablolara dayanılarak yapılacak değerlendirmeleri veya alınacak kararları etkileyebilecek düzeyde olmasını ifade eder.

Halen uygulanan Devlet muhasebe planında yer alan hesapların bir çoğunun genel büyüklük içindeki tutarı ve sonuca etkisi dikkate alındığında plandaki konumunun önemlilik kavramı ile tezatlık teşkil ettiği görülecektir.

Muhasebe olanı kaydetmelidir. Diğer bir ifade ile gerçekleşmeleri kaydedecek yöntem ve usulleri bularak, değişen ihtiyaçlara uygun dinamik bir yapı oluşturmalıdır. Bir muhasebe planında olmazsa olmaz kalemler mutlaka yer almalı ve plan esas yapıyı bozmadan zamanla ortaya çıkacak ihtiyaçlara imkan verecek nitelikte olmalıdır.

Uygulanan Devlet muhasebe sisteminde taşınır ve taşınmaz mallar kapsam dışında tutularak, hesap planı baştan eksik oluşturulmuştur. Bunu yanında mevcut hesaplar kendi içinde orantılı değildir. Bütçe gelir ve gider hesapları defter-i kebir düzeyinde iki hesapta izlenmektedir. Oysa, gerçekleşen rakamların önemli bir kısmı bu iki hesapta yer almakta olup, sözkonusu işlemler yardımcı hesap ve cetvel düzeyinde takip edilmektedir. Genel büyüklük içinde defter-i kebir düzeyinde izlenmesi gereken bir kalemin yardımcı düzeyde hesaba konu olması ana kurala aykırı ve ihtiyaca uygun değildir.

Buna karşılık avans ve krediler oniki değişik hesapta izlenmektedir. Bu hesaplarda izlenen tutarların bir çoğu genel toplam içinde çok küçük tutarlardan oluşmaktadır. Yine aynı nitelikli iki işlemden biri defter-i kebir düzeyinde izlenirken (emeklilik kesenekleri gibi ), bir diğeri yardımcı hesap düzeyinde (SSK primleri, TTF, emanetlerde izlenen pek çok tutar gibi ) izlenmektedir. Bu eleştiriyi önemlilik kavramı açısından sistemde aşırı detaya gidilmesi veya önemi ile mütenasip olmayacak şekilde hesap açılması nedeniyle her hesap hakkında yapmak mümkün olmakla beraber; ülkemizde kamunun tümü ve genel ekonomi bakımından önemli bir sorun haline gelen ve Devlet muhasebesine konu tutarların yine büyük bir kısmını oluşturan iç ve dış borçlar yalnızca iki hesapta izlenmektedir. Borç yükünün bu kadar yekun teşkil etmediği yıllarda belki iki hesap ihtiyacı karşılıyordu. Ancak, bugün ulaştığı büyüklük noktasında hesaplar yetersiz kalmaktadır. Şöyle ki, borcun vadesi (kısa-uzun vadeli), kimin borcu olduğu (Hazine, katma bütçe, özel bütçeli kuruluşlar gibi ) kime borçlu olunduğu (uluslararası kuruluşlara, para piyasalarına gibi ) ve borcun türü (proje ve program kredisi,tahvil ihracı, bono vb.) gibi sorulara cevap verecek defter-i kebir ve değişik düzeylerde yardımcı hesaplara ihtiyaç vardır. Bu ihtiyaç borç işlemlerini takip eden Hazinede iç işlemlerle karşılanıyor olabilir. Ancak, toplumun tümünü ilgilendiren bu tür bilgilerin kamunun bilgisine resmen sunulmasını yolu Devlet hesaplarında bunlara açıkça yer verilmesidir. Yoksa, bugünkü gibi bir uygulama ile iç işleme dayalı bilgilendirmelerin kamu adına bağlayıcılığından bahsedilemez.

9- Özün Önceliği: İşlemlerin muhasebeye yansıtılmasında ve onlara ilişkin değerlendirmelerin yapılmasında biçimlerden çok özlerin esas alınması gereğidir.

Devlet muhasebe sisteminin içerikten ne derece yoksun olduğu yukarıdaki bölümlerde açıklanmıştır. Biçim yönünden ise planda asgari şekil şartlarına uygun bir kodlamanın ve bilanço, sonuç ve nazım hesaplar şeklinde bir sistematiğin hiç olmaması gibi temel şekil şartlarından tamamen yoksun olduğu da gözönünde tutulursa, biçim yönünden de yetersizliği ortadadır.

Dolayısıyla, mevcut yapıda biçim mi, esas mı diye önemli bir tercih yoktur. Çünkü, mevcut planda biçim veya içerikten birinin diğerine tercih edilmesi sözkonusu olmayıp, her iki açıdan da yetersizlik sözkonusudur. Kısaca mevcut durum gerek şekil, gerekse içerik yönünden bir muhasebe sistemi olmayıp, daha çok bir kayıt düzenidir.

SONUÇ

Yapılan açıklama ve eleştirilerin ortaya koyduğu ve konuyla ilgilenenlerin de kabul ettiği üzere mevcut Devlet muhasebe sistemi ve uygulaması; tanım, kapsam, amaç ve kavram düzeyinde genel muhasebe disiplininden uzaktır. Gelinen noktada ülke ihtiyaçlarını karşılamaktadır. O halde öncelikle Devlette ve buna paralel olarak kamunun tümünde (KİT’ler hariç ) uygulanacak Kamu Genel Muhasebe Sistemi ve Hesap Planının ülke ihtiyaçları doğrultusunda ve asgari düzeyde genel kabul gören muhasebe disiplinine uygun olarak hazırlanıp, yürürlüğe konması gereği vardır. Bunun için;

-Olabildiğince tahakkuk ve nakit esasına bağlı, 1050 sayılı Kanunda öngörülen Devlet malvarlığını içeren standart bir Kamu Genel Muhasebe Sistemi ve Hesap Planının oluşturulması,

-Oluşturulacak planın kamu kesimine ilişkin tüm bilgileri sağlayabilmesi için, bütün kamu kurumlarında (KİT’ler hariç ) uygulanması,

-Tüm kamu kurumlarında uygulanan standart bir muhasebe sisteminden elde edilecek verilerin Maliye Bakanlığına rapor edilerek, Bakanlıkça konsolide edilmesi yanında, ülke ihtiyaçlarına ve muhasebenin fonksiyonlarına uygun bilgilerin elde edilmesi için gerekli mali rapor ve tabloların geliştirilip, düzenlenmesi,

-Tahakkuk ve nakit esasını bir arada uygulanıp, kapsamında olması gereken seviyeye çıkarılması ile işlem hacmi genişleyeceğinden, ilk derece muhasebe işlemlerinin toplanması, kaydı, sonuçlarının çıkarılması, konsolide edilmesi ve raporlama aşamalarında işlemleri hızlandırmak, ayrıntılı veri almak ve analize uygun raporlar çıkarabilmek için bilgi iletim ve işlem tekniğine ilişkin alt yapının hesap planıyla (sistemiyle) eş zamanlı oluşturulması,

-Mevcut örgüt yapısı ile mevzuatın gözden geçirilerek, gerekli yasal düzenlemeleri yapılması gerekmekle birlikte; öncelikle Devlet muhasebesi konusunda (diğer kamu kurumlarının hesap sistemlerinde de ) sorun olduğuna ve sorunun ülke gerçekleri ve ihtiyaçları çerçevesinde çözümlerinin bulunduğuna inanılması gerekmektedir.